Правомерно ли доначисление НДС за счет средств налогового агента?

В журнале «Российский налоговый курьер» № 8 за 2012 год опубликована статья «Правомерно ли доначисление НДС за счет средств налогового агента?» - статья доктора экономики, директора по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит» О.Е.Черевадской.

В чем суть вопроса? Нередко в договорах, в которых компания должна выступать налоговым агентом, НДС не указан. Должен ли покупатель или заказчик начислять налог за счет собственных средств?

Как избежать спорной ситуации? Безопаснее налог начислить и уплатить в бюджет. Тем более что его можно принять к вычету.Ответ на данный вопрос не так однозначен, как кажется на первый взгляд.

Нарушение налоговым агентом своих обязанностей по удержанию и перечислению в бюджет сумм НДС влечет наложение штрафных санкций согласно статье 123 НК РФ. Вместе с тем привлечение к ответственности не означает, что налоговый агент освобожден от обязанностей по уплате налога в бюджет (п. 5 ст. 108 НК РФ). Только источник уплаты НДС в такой ситуации в Налоговом кодексе прямо не прописан.

В сложившейся ситуации Минфин России трактует обязанности налогового агента следующим образом. Он должен заплатить налог за счет собственных средств (письма Минфина России от 08.09.11 № 03-07-08/276, от 13.11.08 № 03-07-08/254, от 09.10.07 № 03-07-08/295 и от 07.02.07 № 03-07-08/13).

Однако до недавнего времени правоприменительная практика исходила из противоположной позиции. Ведь по нормам пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно платить законно установленные налоги и сборы.

Налоговый кодекс не обязывает налогового агента за счет собственных средств перечислять в бюджет налог, который он не удержал с выплаченных контрагенту сумм. Поэтому подобные требования инспекторов необоснованны. Кроме того, уплата налога за счет средств налогового агента противоречит статье 24 НК РФ, где прописаны обязанности налоговых агентов. Аналогичные выводы отражены и в некоторых судебных актах (определение ВАС РФ от 07.02.08 № 827/08, постановления ФАС Уральского 23.06.08 № Ф09-5480/06-С2, Дальневосточного от 06.08.08 № Ф03-А73/08-2/2821, Северо-Западного от 17.11.05 № А26-770/2005-28 округов).

Однако при анализе судебных решений следует учитывать тот факт, что в большинстве из них рассматриваются налоговые периоды, истекшие до 1 января 2006 года. Между тем с указанной даты редакция пункта 4 статьи 173 НК РФ была изменена. А именно исключены положения об исчислении и уплате налоговыми агентами НДС за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком. Поэтому уплата налога за счет собственных средств налогового агента допустима.

Именно на это указал ВАС РФ в определении от 23.09.10 № ВАС-10832/10. Следовательно, к налоговому агенту, не уплатившему НДС за счет собственных средств, могут быть применены не только санкции по статье 123 НК РФ, но и доначислены налог и пени.

В то же время следует обратить внимание на тот факт, что положения пунктов 2 и 3 статьи 161 НК РФ никто не отменял. В них четко сказано, что налоговые агенты обязаны уплатить в бюджет налог, удержанный из выплачиваемых доходов налогоплательщиков.

Поэтому при принятии решения о возможности налогового агента не начислять НДС за счет собственных средств надо исходить из конкретной ситуации,  а также быть готовыми к судебным разбирательствам.

Автор:

ЧЕРЕВАДСКАЯ Ольга Ефимовна